建立基層自律機(jī)制維護(hù)行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)秩序的經(jīng)驗(yàn)與思考

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所參與會(huì)計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)是行業(yè)發(fā)展的客觀規(guī)律，只有競(jìng)爭(zhēng)才能提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)，只有競(jìng)爭(zhēng)才能注重服務(wù)品質(zhì)，只有競(jìng)爭(zhēng)才能立足市場(chǎng)。然而在會(huì)計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的過(guò)程中，仍然存在違反行業(yè)管理規(guī)定的行為，使正常的競(jìng)爭(zhēng)秩序受到?jīng)_擊。筆者擬針對(duì)當(dāng)前業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)中違背注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的行為和如何共同構(gòu)筑行業(yè)自律組織的形式，提出個(gè)人的觀點(diǎn)及思路，以求共識(shí)。

    一、當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中存在的問(wèn)題

    目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中出現(xiàn)的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為大致可歸納為兩種類型：一是借競(jìng)爭(zhēng)之名行不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)之實(shí)。其主要表現(xiàn)為：在新聞媒體上刊登降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的公告來(lái)承攬業(yè)務(wù)；在工商行政管理部門設(shè)立驗(yàn)資點(diǎn)并公開搞分成；在承接業(yè)務(wù)上壓價(jià)格、搞回扣；利用原掛靠部門行政權(quán)力的余威指定審計(jì)單位或由政府公務(wù)員直接到企業(yè)搶攬業(yè)務(wù)等等。實(shí)行該類行為均有“善意的動(dòng)機(jī)”，如曰減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，為驗(yàn)資客戶提供“一條龍”服務(wù)，為改制所扶上馬送一程等等。二是以反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)之由來(lái)壓制正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)。其典型的表現(xiàn)手法有：聯(lián)合本地政府權(quán)力部門對(duì)客戶進(jìn)行脅迫、欺詐、利誘，對(duì)跨區(qū)域執(zhí)業(yè)的事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師予以威脅、攻擊、詆毀，同時(shí)，對(duì)內(nèi)宣揚(yáng)外區(qū)域事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告對(duì)本區(qū)域無(wú)效，對(duì)外宣布跨區(qū)域執(zhí)業(yè)應(yīng)先征得本區(qū)域事務(wù)所的同意等等。這類以構(gòu)筑新一輪區(qū)域封鎖、業(yè)務(wù)壟斷為目的而采用不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)手段的“理由”主要是：改制所承受了原留所人員的包袱，地方管理部門應(yīng)保證其有穩(wěn)定的業(yè)務(wù)收入；跨區(qū)域執(zhí)業(yè)會(huì)搞亂客戶關(guān)系，不利于當(dāng)?shù)卣�府部門的統(tǒng)一管理；事務(wù)所跨區(qū)域執(zhí)業(yè)會(huì)引起矛盾乃至破壞事務(wù)所之間的友好關(guān)系。

    從純審計(jì)業(yè)務(wù)角度剖析，降價(jià)、壓價(jià)、分成、回扣等行為，表面上反映的是會(huì)計(jì)師事務(wù)所單項(xiàng)業(yè)務(wù)收入不到位，實(shí)質(zhì)上是給事務(wù)所帶來(lái)了風(fēng)險(xiǎn)隱患。不論是按管理會(huì)計(jì)的“成本—效益平衡性”原理，還是按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的“成本與收入的配比”理論來(lái)決定行為取向，審計(jì)項(xiàng)目收費(fèi)不到位都將導(dǎo)致以削減審計(jì)程序來(lái)保本，而審計(jì)程序不到位，特別是必須執(zhí)行的審計(jì)程序被削減，當(dāng)然會(huì)增大該審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。封鎖、壟斷、干預(yù)等行為在短時(shí)期內(nèi)確實(shí)可以為受其保護(hù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供一定的業(yè)務(wù)來(lái)源，但這些以依賴地方權(quán)力部門而謀取的收益，勢(shì)必以犧牲服務(wù)品質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為代價(jià)，并已給當(dāng)今注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)造成三大負(fù)面影響：第一，無(wú)視國(guó)法、行規(guī)，擾亂會(huì)計(jì)市場(chǎng)的正常競(jìng)爭(zhēng)秩序，貶低了我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中應(yīng)有的作用和地位；第二，無(wú)視各級(jí)注協(xié)的告誡，違背市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的基本法則，有損會(huì)計(jì)師事務(wù)所在社會(huì)公眾心目中的形象；第三，無(wú)視執(zhí)業(yè)原則和風(fēng)險(xiǎn)，破壞了注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范，侵犯了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的人格尊嚴(yán)。

    二、溫州市建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)基層自律機(jī)制的經(jīng)驗(yàn)與思考

    根除會(huì)計(jì)市場(chǎng)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)業(yè)務(wù)的行為，建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)正常競(jìng)爭(zhēng)秩序，共同維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境，是新世紀(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職責(zé)。廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師也迫切要求保護(hù)行業(yè)的利益，以促進(jìn)行業(yè)正常競(jìng)爭(zhēng)。這方面，近年來(lái)溫州市區(qū)各家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主任會(huì)計(jì)師自發(fā)地組織起來(lái)，共同探索建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)正常競(jìng)爭(zhēng)秩序的路子，可以給我們?cè)S多新的啟示。其基本思路是，建立以基層會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主體，以“行業(yè)自律公約”作為約束和規(guī)范同一地域事務(wù)所之間行為的形式，以維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)形象，謀求事務(wù)所的共同發(fā)展為目的，采取主任會(huì)計(jì)師聯(lián)席會(huì)議的行業(yè)自律組織形式，當(dāng)?shù)刈��?cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)此進(jìn)行指導(dǎo)、支持。首先，對(duì)行業(yè)和社會(huì)反映最強(qiáng)烈的降價(jià)、壓價(jià)收費(fèi)現(xiàn)象進(jìn)行討論，經(jīng)過(guò)4次主任會(huì)計(jì)師會(huì)議協(xié)商，在2000年3月下旬簽署了《溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)自律公約第一號(hào)——業(yè)務(wù)收費(fèi)》(以下簡(jiǎn)稱《第一號(hào)公約》)，并于2000年4月1日起執(zhí)行。《第一號(hào)公約》核心內(nèi)容是規(guī)定報(bào)表審計(jì)、驗(yàn)資業(yè)務(wù)的最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，明確檢查和違約處罰的具體條款。為了和第一號(hào)公約相配套，我們接下來(lái)又對(duì)承接業(yè)務(wù)中存在的回扣、分成行為予以取締。由于回扣、分成行為涉及的主要對(duì)象是政府有關(guān)權(quán)力部門，因此前后歷時(shí)5個(gè)多月，召集了五次主任會(huì)計(jì)師會(huì)議，直到2000年7月才簽署了《溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)自律公約第二號(hào)—制止回扣行為》(以下簡(jiǎn)稱《第二號(hào)公約》)，并于2000年8月15日起執(zhí)行。《第二號(hào)公約》的中心協(xié)議條款是明確回扣行為形式和制止范圍，以及檢查中發(fā)現(xiàn)違約情況后允許被查方以書面方式申明意見、以投票表決確認(rèn)的程序、以回扣總額的一定比例作為處罰標(biāo)準(zhǔn)并提交省、市注協(xié)或市紀(jì)委、監(jiān)察部門處理。

    溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)自律公約的簽署、實(shí)施，究竟效果如何?2000年10月22日，聯(lián)席會(huì)議在同一時(shí)間對(duì)6家事務(wù)所執(zhí)業(yè)情況組織了檢查。混合編組的檢查人員采用隨機(jī)抽樣的方法抽查了4月1日至9月30日期間的367份報(bào)告，抽查面為16.7%。共發(fā)現(xiàn)違約收費(fèi)9起，占被查數(shù)2.45%；共計(jì)少收費(fèi)2715元，其中最低少收費(fèi)為95元，最高少收費(fèi)為1100元。按照檢查匯報(bào)會(huì)議的決定，違約事務(wù)所被處以了少收費(fèi)額10倍的罰款。實(shí)踐證明，《第一號(hào)公約》在這6個(gè)月的執(zhí)行期間是奏效的，確實(shí)起到了減少、消除惡性降價(jià)競(jìng)爭(zhēng)業(yè)務(wù)的不正當(dāng)行為的作用，同一地域事務(wù)所按公約標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)的目標(biāo)已基本達(dá)到，行業(yè)自律組織成員之間的相互理解和信任也進(jìn)一步加深�？梢哉f(shuō)，不論是社會(huì)公眾的反響，還是簽約會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身的收益，均得到較好回報(bào)。

    在參與制定、簽署和檢查溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)自律公約的過(guò)程中，筆者有以下一些體會(huì)：第一，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境、清除業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)中違背職業(yè)道德的行為，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的共同心愿，而事務(wù)所改制為此提供了很好的基礎(chǔ)。對(duì)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)不論是埋怨、指責(zé)、觀望等均無(wú)濟(jì)于事，只有從自身做起、從現(xiàn)在做起的行動(dòng)，才是正確有效的途徑。第二，只有求得共識(shí)，才能有所作為。簽署行業(yè)自律公約是一個(gè)調(diào)整行為取向的“磨合”過(guò)程，也是一個(gè)集中個(gè)別認(rèn)識(shí)達(dá)到群體共識(shí)的過(guò)程。這個(gè)"磨合"需要時(shí)間和耐心，需要正視現(xiàn)實(shí)、敢于面對(duì)自己的違規(guī)行為，要以行業(yè)整體利益為重，以注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德要求重新規(guī)范自己的行為，這是凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境、實(shí)行行業(yè)自律的基礎(chǔ)。第三，自我制約、自我管理是行業(yè)自律的特征。促成這種特征形成的基本條件有：一是參加行業(yè)自律組織的成員是自發(fā)的，不帶有任何政府行政色彩；二是各成員的自身利益與行業(yè)利益緊密聯(lián)系，各成員具有自愿維護(hù)行業(yè)利益的迫切需求；三是成員之間互相信任，具備自覺(jué)糾正違規(guī)行為和共同信守行業(yè)公約的積極心態(tài)。第四，切實(shí)可行是制定行業(yè)自律公約的重要原則。所謂切實(shí)可行，是指制定行業(yè)自律公約時(shí)既要正視社會(huì)現(xiàn)實(shí)、聯(lián)系實(shí)際，把檢討自己的行為和調(diào)整自身觀念取向有機(jī)結(jié)合起來(lái)，又要符合政府現(xiàn)行有關(guān)政策、法規(guī)的要求。公約的主要條款內(nèi)容應(yīng)力求含義確切并具有可操作性，要堅(jiān)持成熟一條，簽約一條。成員之間已經(jīng)達(dá)成共識(shí)的先制定簽約，未達(dá)共識(shí)的暫時(shí)擱置，待成熟后再簽約，切忌操之過(guò)急、偏求全面。同時(shí)，公約的內(nèi)容與主要條款可由一位主任會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)籌劃起草，在會(huì)議前將草稿交給其他主任會(huì)計(jì)師。這樣不僅可以提高會(huì)議效率，還可使全體成員有充分時(shí)間考慮及表達(dá)不同意見。

    構(gòu)筑同業(yè)聯(lián)盟、維護(hù)行業(yè)利益、協(xié)調(diào)同業(yè)關(guān)系、共同謀求發(fā)展，是我們溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律組織的初衷。經(jīng)過(guò)一年行業(yè)自律組織的活動(dòng)，以主任會(huì)計(jì)師聯(lián)席會(huì)議的方式使行業(yè)自律公約的簽署、執(zhí)行得以保障。通過(guò)對(duì)公約執(zhí)行的檢查，也暴露出一些問(wèn)題，如變更驗(yàn)資收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)各事務(wù)所有不同理解，有按資產(chǎn)總額計(jì)收的，也有按年報(bào)審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)套的，還有按實(shí)收資本總額計(jì)收的。顯然，通過(guò)檢查暴露出的問(wèn)題如不能及時(shí)予以解決，勢(shì)必影響公約的執(zhí)行力度。為此，主任會(huì)計(jì)師聯(lián)席會(huì)議專題作了研究，統(tǒng)一了對(duì)變更驗(yàn)資分檔收費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)及有關(guān)事項(xiàng)的修改，并于2000年10月23日簽署了《行業(yè)自律公約第三號(hào)--業(yè)務(wù)收費(fèi)》的補(bǔ)充協(xié)議。該補(bǔ)充協(xié)議從形式上看是對(duì)《第一號(hào)公約》中個(gè)別條款的修訂與補(bǔ)充，但實(shí)質(zhì)上是行業(yè)自律管理自我完善的一次有益嘗試。為了進(jìn)一步提高執(zhí)行自律公約的自覺(jué)性，保證公約的順利實(shí)施，經(jīng)聯(lián)席會(huì)議決定建立保證金制度。2001年2月15日，《溫州市區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)自律公約第四號(hào)--保證金制度》簽署。各簽約事務(wù)所按各自上年度實(shí)際業(yè)務(wù)收入的1%計(jì)繳保證金，保證金由市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)代為管理，專用于經(jīng)簽約單位檢查確認(rèn)的違約事務(wù)所違約賠款。保證金制度的建立，是基層行業(yè)自律機(jī)制進(jìn)一步完善的體現(xiàn)，也是主任會(huì)計(jì)師群體體驗(yàn)實(shí)現(xiàn)自我管理、自我約束新共識(shí)的跨越。

    注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)正常競(jìng)爭(zhēng)秩序的建立，有待于行業(yè)內(nèi)外環(huán)境的改善，更取決于行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管的開展。筆者認(rèn)為，一定地域范圍內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所間形成行業(yè)自律組織實(shí)行自約自律和各級(jí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)強(qiáng)化行業(yè)監(jiān)管力度實(shí)施檢查、監(jiān)督、懲戒，這二者相互配合運(yùn)作會(huì)產(chǎn)生最佳效能，將加速行業(yè)正常競(jìng)爭(zhēng)秩序的建立。基層行業(yè)自律組織通過(guò)簽訂公約形式來(lái)規(guī)范成員的行為，發(fā)揮自行制約的功能是不可否認(rèn)的，但行業(yè)自律的范圍、內(nèi)容仍帶有明顯的局限性。因此，需要地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)行使正確引導(dǎo)行業(yè)自律組織、及時(shí)協(xié)調(diào)行業(yè)內(nèi)外關(guān)系、嚴(yán)格實(shí)施行業(yè)監(jiān)督懲戒的職能。當(dāng)前，基層會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行行業(yè)自律的過(guò)程中，亟需地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)能開展以下三方面工作：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展。我國(guó)有關(guān)法律法規(guī)對(duì)年度會(huì)計(jì)報(bào)表需經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的行業(yè)、時(shí)間均已作出規(guī)定，但各地執(zhí)行情況是不平衡的。實(shí)踐證明審計(jì)單位到位率與業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)激烈程度成反比例變化，如規(guī)定應(yīng)審計(jì)的行業(yè)如能到位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)“僧多粥少”的業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)就可徹底改變。由于這項(xiàng)工作涉及到政府有關(guān)部門對(duì)法律、法規(guī)的執(zhí)行力度，僅憑事務(wù)所的努力是力不能及、難以奏效的，需要注協(xié)擔(dān)此重任。二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的培訓(xùn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南的實(shí)施，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)提出了規(guī)范要求和可操作的指導(dǎo)意見。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上述要求、指導(dǎo)意見的認(rèn)識(shí)、理解、吸收的程度不同，勢(shì)必影響執(zhí)業(yè)質(zhì)量。地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的培訓(xùn)，促進(jìn)當(dāng)?shù)刈��?cè)會(huì)計(jì)師整體執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)的提高。特別是要對(duì)區(qū)域內(nèi)最基本的業(yè)務(wù)類型，確定必須執(zhí)行的審計(jì)程序和統(tǒng)一的取證要素，以防出現(xiàn)同一地域的事務(wù)所間在執(zhí)業(yè)同類業(yè)務(wù)時(shí)因取證口徑不一或可隨意削減必需的審計(jì)程序，給客戶造成錯(cuò)覺(jué)，也為自己增大執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。三是加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)懲戒。在基層行業(yè)自律組織實(shí)行自律公約、共同維護(hù)執(zhí)業(yè)環(huán)境的進(jìn)程中，地方注協(xié)應(yīng)予以配合，除對(duì)日常的業(yè)務(wù)檢查監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的違規(guī)行為予以查處外，也要監(jiān)督自律公約的實(shí)施。要把違約投訴、申辯、受理、調(diào)查、核實(shí)、處罰、處理等內(nèi)容納入對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)懲戒的工作范疇，使行業(yè)自律機(jī)制得以配套完善。